受扶養親屬 被稅改遺忘的一羣人
▲由於納稅義務人及其配偶有義務照顧受扶養親屬，經濟上必然會因而受到影響，也因此所得稅法必須給予實際、足夠的減除額度，以確保其最低生存所需的支出不被課稅。（圖／Pixabay）
立法院昨（18）日三讀通過所得稅法修正案，爲近十餘年來最大幅度之調整。
行政院及財政部特別發佈新聞稿，說明此次稅改的四大內容及其效益，其中第一點爲「減輕薪資所得者、中低所得者及育兒家庭之租稅負擔」，亦即綜合所得稅的標準扣除額由9萬元提高爲12萬元、薪資所得特別扣除額及身心障礙特別扣除額均由12.8萬元提高爲20萬元、幼兒學前特別扣除額由2.5萬元大幅提高爲12萬元。
不過，在政府強調有百萬逾戶家庭將因此受惠之際，有一羣人一直以來都被所得稅法遺忘，而這次稅改依舊忘掉這羣人——受扶養親屬。因爲，他們還是無法減除標準扣除額。
所得稅法上的受扶養親屬，是指納稅義務人及其配偶依民法負有扶養義務之人，包括父母、祖父母等直系尊親屬、子女、兄弟姊妹、其他親屬或家屬等。由於納稅義務人及其配偶有義務照顧這些親屬，在經濟上必然會因履行扶養而受影響，照理來說，所得稅法必須給予實際、足夠的減除額度，以確保最低生存所需的支出不被課稅。
但是，所得稅法上的基本生活費用卻有二套版本：納稅義務人及其配偶可以得到「免稅額+標準扣除額」，但受扶養親屬，卻只能得到「免稅額」。問題是，無論是納稅義務人自己、配偶或受扶養親屬，基本生存所必需的費用並沒有任何差異。這種雙重標準已嚴重歧視扶養親屬較多的家庭，導致受扶養親屬生存所需費用被國家徵收，侵犯其人性尊嚴及生存權。
或許有人認爲，受扶養親屬尚可適用列舉扣除額及特別扣除額。但除非符合法律及函釋（說好的租稅法律主義呢？）所定條件，在多數情況其實是無法適用的；就算可以適用，也不一定保留所有單據證明；就算全部保留，國稅局也不一定全部認帳，還可能對多報、誤報的情形加以處罰。根據財政部的統計資料顯示，在標準扣除額與列舉扣除額的擇一關係中，約有7成的申報戶選擇前者。
具體來說，如以今（2018）年爲例，免稅額爲8.8萬元，標準扣除額修法後爲12萬元。對納稅義務人及其配偶，全年每人可享有20.8萬元的生存費用減除額度，亦即每個月每人約1.73萬元；但對受扶養親屬而言，全年只有8.8萬元的減除除額度，亦即每個月每人7,333元，這個額度根本不足以維持有尊嚴的生存品質。
▲立法院臨時會三讀通過《所得稅法》修正案，民進黨團舉牌歡慶蔡英文總統的稅改政見終於落實。（圖／記者季相儒攝）
文／張偉志
或許又有人認爲，所得稅法既然採「家戶申報制」，受扶養親屬的生存額度不能以單一的標準扣除額來看，要視整個家庭可以減除的總額度除以家庭成員總人數，纔是真正的額度。這種看法完全不正確，因爲免稅額及標準扣除額的減除額度都是以「個人」爲衡量單位；「家戶申報制」只是指程序上必須一起申報，絕非生存費用的減除額度也要一起分享。
不幸的是，目前實務卻是採後者的看法，強迫高額度者分享給低額度者，以前面所提三口之家爲例，雖然全年平均每人有16.8萬元的生存費用（(20.8萬+20.8萬+8.8萬)÷3人＝16.8萬），亦即每個月每人1.4萬元，看似對受扶養親屬有利，但實際上卻是犧牲納稅義務人及其配偶依法本來享有的個人額度；如果扶養親屬愈多，平均每人的生存費用就愈低，以5口之家來算，每個月每人的生存費用被稀釋到只剩約1.13萬元。
去（2017）年底施行的納稅者權利保護法（下稱納保法）第4條關於基本生活費用不得課稅，即在宣示生存費用必須以「個人單位」衡量，稍稍緩和受扶養親屬生存尊嚴遭課稅權染指的違憲狀態。只可惜，財政部透過施行細則的訂定，一方面將無關生存的薪資扣除額納入衡量因素，導致受薪階級家庭的基本生活費用被嚴重灌水，讓「納保法」第四條愈來愈難以適用；另一方面，將程序上的「家庭申報制」錯誤理解爲減除額度共享的「家庭單位制」，完全違背母法的立法精神，使生存費用依舊無法以「個人單位」被正確衡量。
從歷次的所得稅法修正情況，更能顯示受扶養親屬的生存尊嚴如何不被重視。法律上所定免稅額及標準扣除額的額度只是「基準數額」，每年年底財政部會依消費者物價指數的漲幅，決定是否調整翌年的適用額度。所得稅法第5條之1第2項雖要求免稅額及標準扣除額的基準，應依所得水準及基本生活變動情形，每3年評估一次，但實際上，所得稅法第5條第1項所定免稅額6萬元的基準數額，是在1991年設定的，迄今已逾26年都未曾變動，今年免稅額的8.8萬元就是從6萬元慢慢調整而來的。
相對而言，標準扣除額於1989年從「所得比例減除」改爲「定額減除」並設定3.3萬元的基準數額後，1993年提高爲3.8萬元，2008年提高爲7.6萬元，2014年提高爲9萬元，今（2018）年再提高爲12萬，總共調整了4次。在這種消長關係下，受扶養親屬的生存處境每下愈況，令人不禁質疑，每一次綜所稅的重大改革，究竟是真心改革較多？還是政治宣示較多？
究竟何時，國家纔會想起這羣人？還是隻要一想到擴大標準扣除額的適用對象所產生的稅損，就會選擇性忘記？
●作者張偉志，臺大法研所財稅法碩士、執業律師。以上言論不代表本報立場，本報保留刪修權。88論壇歡迎多元的聲音與觀點，來稿請寄：editor88@ettoday.net。